Понятие, состав, классификация и оценка вложений во внеоборотные активы

организации. Исходя из этого, государственные субсидии в динамической интерпретации трактуются как дополнительные фонды или целевые поступления, но не прибыль [47, 424].

Пример. В январе 2002 года организация получила из бюджета государственную помощь в виде специального оборудования общей стоимостью 6 020 000 рублей (с учетом затрат по его установке 20 000). Оборудование введено в эксплуатацию в феврале. В марте начислена амортизация 50 000.

Таблица 2.1.10

Журнал регистрации хозяйственных операций

Случай финансирования вложений во внеоборотные активы с привлечением заемных средств рассмотрим на примере.

Пример. Организация получила кредит на 2 года на сумму 900 000 рублей на покупку оборудования. Организация выплатила банку проценты: до ввода в эксплуатацию 300 000 рублей, после ввода – 200 000. Оборудование приобретено на сумму 900 000 рублей, в т. ч. НДС.

Таблица 2.1.11

Журнал регистрации хозяйственных операций

Что касается фактической себестоимости внеоборотных активов полученных по договору мены, то она определяется исходя из стоимости переданного или подлежащего передаче имущества. При этом стоимость обмениваемого имущества устанавливается исходя из цены, по которой в сравниваемых обстоятельствах организация определяет стоимость аналогичного имущества. Фактически это означает, что покупной стоимостью приобретаемого объекта для целей отражения в бухгалтерском учете признается рыночная стоимость выбывающих продукции, материально-производственных запасов или нематериальных активов, независимо от цены, указанной сторонами в договоре мены. Необходимо отметить, что практически невозможно в этом случае определить цену по основным средствам и нематериальным активам (так как каждая реализация является уникальной и, соответственно, обычной цены реализации быть не может). В такой ситуации обычной ценой реализации может быть признана цена данного договора (поскольку нет никакой возможности доказать обратное).

Каждая из организаций выписывает счет и счет-фактуру на выбывающее имущество исходя из его рыночной цены, по которой и приходует получаемое имущество.

В общем случае для целей налогообложения принимается цена сделки, указанная сторонами в договоре. Если же эта цена более чем на 20 % отклоняется от рыночной, то для целей налогообложения принимается рыночная цена сделки.

Одновременно в соответствии с п. 2 ст. 172 НК РФ при использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества, переданного в счет оплаты. Таким образом, сумма НДС, принимаемая к зачету при расчетах с бюджетом, исчисляется по совершенно иным правилам, чем сумма налога с выручки от реализации.

Пример. Приобретено оборудование в обмен на готовую продукцию. Продажная цена продукции 12 000 рублей, в т. ч. НДС, фактическая себестоимость 7 000, затраты по доставке сторонней организации 3 600, в т. ч. НДС. Счет оплачен.

Таблица 2.1.12

Журнал регистрации хозяйственных операций

Что касается оценки вложений в нематериальные активы, то здесь хотелось бы рассмотреть исторический аспект вопроса.

Приобретение предприятием уже созданных дру¬гими организациями и лицами объектов исключи¬тельных прав, начиная с 1995 года, можно осуществ¬лять на основании следующих гражданско-правовых договоров: 1) авторских договоров об использовании произве¬дения; 2) лицензионных договоров; 3) договоров о передаче ноу-хау. Приобретение такого исключительного вида нема¬териальных активов, как право пользования кварти¬рой, осуществляется на основании договора купли-продажи.

Порядок отражения в бухгалтерском учете процес¬са приобретения нематериальных активов эволю¬ционировал вместе с развитием законодательства по бухгалтерскому учету. До 1994 года, в соответствии с действовавшей в тот период редакцией Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйствен¬ной деятельности предприятий, приобретение нема¬териальных активов отражалось в бухгалтерском уче¬те непосредственно по дебету счета 04 «Нематери¬альные активы» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кре¬диторами».

Если между моментом возникновения затрат по приобретению нематериальных активов и сроком их оприходования на баланс (например, процесс разра¬ботки товарного знака) возникал временной лаг, можно было рекомендовать фактические затраты, связанные с приобретением нематериальных акти¬вов, до их завершения временно собирать по дебету счета 31 «Расходы будущих периодов» с пос¬ледующим списанием на основании акта приемки с кредита счета 31 в дебет счета 04 «Нематериальные активы».

До января 1994 года нормативные документы не давали ответа на вопрос о том, можно ли учитывать в составе собственного имущества нематериальные активы, созданные на самом предприятии. Особенно часто этот вопрос возникал по поводу создания программных продуктов для использования на этом же предприятии.

С 1 января 1994 года после утверждения Положе¬ния по бухгалтерскому учету долгосрочных инвести¬ций изменился порядок учета приобретения и созда¬ния нематериальных активов. С 1994 года приобретение и создание нематериальных активов осуществлялось в результате долгосрочных инвестиций организации. Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ве¬лся на счете 08 «Капитальные вложения», на кото¬ром открывались субсчета по их видам, в том числе субсчет «Приобретение нематериальных активов».

Стоимость прав и иных видов активов, подлежащих в соответствии с их юридической формой, экономи¬ческой природой и целевым использованием учету в составе нематериальных активов, приобретенных предприятиями, отражались на счете «Капитальные вложения», согласно оплаченным или принятым к оп¬лате счетам продавцов, после их оприходования и постановки на учет, что находило отражение по дебету счета 08, субсчет «Приобретение нематериальных активов», и кредиту счетов 60 «Расчеты с поставщи¬ками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными деби¬торами и кредиторами» и др.

С 2000 года в бухгалтерском учете нематериальных активов произошли некоторые изменения. Так, ПБУ 14/2000 уточняет, что первоначальная стои¬мость нематериальных активов, приобретенных за плату, определяется как сумма фактических расхо¬дов на приобретение, за исключением налога на до¬бавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательст¬вом Российской Федерации).

Фактическими расходами на приобретение и соз¬дание нематериальных активов могут быть:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором ус¬тупки (приобретения) прав правообладателю (продав¬цу);

• суммы, уплачиваемые организациям за информацион¬ные и консультационные услуги, связанные с приобре¬тением нематериальных активов;

• регистрационные сборы, таможенные пошлины, патент¬ные пошлины и другие аналогичные платежи, произве¬денные в связи с уступкой (приобретением) исключи¬тельных прав правообладателя;

• невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приоб¬ретением объекта нематериальных активов;

• вознаграждения, уплачиваемые посреднической орга¬низации, через которую приобретен объект нематери¬альных активов;

• иные расходы, непосредственно связанные с приобре¬тением нематериальных активов.

При оплате приобретаемых нематериальных акти¬вов, если условиями договора предусмотрена от¬срочка или рассрочка платежа, фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.

При приобретении нематериальных активов могут возникать дополнительные расходы на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использо¬ванию в запланированных целях. Такими расходами могут быть суммы оплаты занятых этим работников, соответствующие отчисления на социальное страхо¬вание и обеспечение, материальные и иные расходы. Дополнительные расходы увеличивают первоначаль¬ную стоимость нематериальных активов.

После того, как объект приведен в состояние готов¬ности к использованию в запланированных целях, он зачисляется на основании акта приемки в состав не¬материальных активов, что отражалось в бухгалтер¬ском учете записью по дебету счета 04 «Нематери¬альные активы» и кредиту счета 08 «Капитальные вложения».

В Положении о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации говорится не только о при¬обретении, но также и об изготовлении нематери¬альных активов. Но изготовление является основным первоначальным способом возникновения права собственности на вещи; в отношении нематериаль¬ных активов вообще не может возникать право соб¬ственности, так как они представляют собой объек¬ты, на которые возникают не права собственности, а исключительные права. Поэтому более правильно говорить не об изготовлении, а о создании немате¬риальных активов.

Если обратиться к истории вопроса, то еще раз на¬помним, что до января 1994 года вопрос о том мож¬но ли вообще учитывать в составе собственного имущества нематериальные активы, созданные на самом предприятии, был дискуссионным. Норматив¬ные акты на него ответа не давали.

О том, что затраты на создание нематериальных ак¬тивов также относятся к категории долгосрочных ин¬вестиций и подлежат учету на счете 08 «Капитальные вложения»