Единый социальный налог

Технически эта норма реа¬лизована в ст. 241 НК РФ, по существу устанавливающей нулевую нало¬говую ставку в части налога, уплачиваемого в ФССР.

Соответ¬ственно, они не могут претендовать на пособия по вре¬менной нетрудоспособности и на другие выплаты из этого фонда.

Статья не связывает приобретение статуса налогопла¬тельщика со страной, в соответствии с законодательством которой учреждена организация, со статусом налогового резидента России или отсутствием такового, с тем, из ис¬точников в Российской Федерации или за ее пределами получены доходы (выплаты или вознаграждения). Единственное исключение в п. 2 ст. 239 НК РФ сделано в отношении выплат в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства. Такие выплаты выводятся из-под налогообложения, если указанные граж¬дане не могут претендовать на государственное социальное и пенси¬онное обеспечение и медицинское страхование либо, имея такое право, отказываются от него на основании договора с работодателем.

В час¬тности, индивидуальный предприниматель, выполняющий заказы для иностранного покупателя (например, програм¬мист, поставляющий свой продукт в другое государство через Интернет) или выезжающий за пределы России для выполнения каких-либо работ, должен рассматривать по¬лученные им от такой деятельности доходы как доходы, подпадающие под налогообложение единым социальным налогом.

Столь широкое определение теоретически означает, что налогоплательщиками российского единого соци¬ального налога признаются, в частности, и все те орга¬низации, которые не нанимают в России работников и даже не имеют каких-либо связей с Россией. Из такой посылки следует ряд негативных с точки зрения нало¬гового администрирования последствий, обусловленных тем, что приобретение каким-либо лицом статуса на¬логоплательщика автоматически налагает на это лицо соответствующие обязанности, установленные как час¬тью первой Налогового кодекса (в частности, вытекающие из ст. 23, 83 и 84 НК РФ, включая обязанность встать на учет в налоговых органах, информировать налоговые органы об изменениях в уставных документах, обо всех обособленных подразделениях и участии в других организациях), так и рассматриваемой главой (напри¬мер, вести соответствующий учет, представлять в нало¬говые органы налоговые декларации). Неисполнение же этих обязанностей рассматривается как налоговое пра¬вонарушение.

С другой стороны, обязанность встать на учет или предоставлять ту или иную информацию и документы территориально «привязана» к налоговым органам по месту государственной или иной подобной регистрации организации, по месту нахождения имущества налого¬плательщика либо по месту жительства физического лица. Таким образом, лицо, не имеющее никаких свя¬зей с Россией, не в состоянии исполнить эти обязанно¬сти и, соответственно, не может быть привлечено к ответственности.

Следовательно, «полноценными» налогоплательщи¬ками единого социального налога могут быть призна¬ны только те лица, которые имеют в России какую-либо экономическую базу, например, иностранные орга¬низации, имеющие в России постоянные представитель¬ства и выступающие в качестве работодателя. Заметим, что в последнем случае (при финансировании посто¬янного представительства по смете) все выплаты и воз¬награждения работникам равно как оплата за них (или в их пользу) товаров (работ, услуг) не могут выводить¬ся из-под налогообложения в соответствии с п. 4 ста¬тьи 236 НК РФ, поскольку они не могут квалифицироваться как осуществленные за счет средств, остающихся в распо¬ряжении налогоплательщика после уплаты налога на доходы организаций.

Отдельного рассмотрения заслуживает вопрос о при¬знании или непризнании налогоплательщиками органи¬заций и индивидуальных предпринимателей, переведенных на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности или применяющих уп¬рощенную систему учета и налогообложения.

Организации и индивидуальные предприниматели, пе¬реведенные на уплату единого налога на вмененный доход в соответствии с Федеральным законом от 31.07. 98 г. № 148-ФЗ «О едином налоге на вмененный доход для оп¬ределенных видов деятельности» и принятыми на его ос¬нове региональными нормативными актами, освобожда¬ются от уплаты ряда налогов, предусмотренных ст. 19 — 21 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ», а также от платежей в государственные внебюджетные фонды. От¬мена платежей в государственные внебюджетные фонды не сопровождалась внесением изменений и дополнений в указанный Федеральный закон № 148-ФЗ, которые осво¬бождали бы указанные организации и индивидуальных предпринимателей от уплаты единого социального нало¬га. Формально это позволяет признать организации и ин¬дивидуальных предпринимателей, переведенных на упла¬ту единого налога на вмененный доход, полноценными налогоплательщиками и потребовать от них уплаты этого налога на общих основаниях. Однако вряд ли таким обра¬зом следует интерпретировать волю законодателя, кото¬рый, не исправив положения ст. 1 указанного закона, в то же время сохранил норму его ст. 7, устанавливающую долю отчислений от общей суммы единого налога на вменен¬ный доход, подлежащую уплате в каждый из фондов. Отдельного рассмотрения требует норма ст. 7 этого закона, предусматривающая уплату части суммы налога в ликвидированный Государственный фонд занятости населения РФ. Кроме того, дополни¬тельных разъяснений потребуют правила о предоставлении инфор¬мации Пенсионному фонду России и ФССР об уплате единого соци¬ального налога за своих работников работодателями, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход.

В условиях конфликта норм внутри одного закона и его несогласованности с гл. 24 НК РФ, исходя из посылки, что один и тот же налогоплательщик не должен нести двойной обя¬занности по уплате одного и того же налога (или его эквивалента), следует сделать вывод, что указанные организации и физические лица не должны признаваться налогоплатель¬щиками единого социального налога. Конечно, этот вывод не снимает вопроса о необходимости приведения Федерального закона № 148-ФЗ в соответствие с Налоговым кодек¬сом и устранения в нем внутренних противоречий.

Никаких исключений из общих правил гл. 24 НК РФ и Фе¬деральный закон от 29. 12. 95 г. № 222-ФЗ «Об упрощен¬ной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» не предусматри¬вают для организаций и индивидуальных предпринимате¬лей, использующих упрощенную систему налогообложе¬ния. Соответственно, единый социальный налог они уп¬лачивают на общих основаниях.

Для разных категорий налогоплательщиков статья по-разному определяет объект налогообложения.

Для большинства работодателей (исключение состав¬ляют только физические лица, не относимые в целях на¬логообложения к индивидуальным предпринимателям) объектом налогообложения признаются:

1) любые выплаты и иные вознаграждения, начисляе¬мые этими работодателями в пользу своих наемных работ¬ников (в том числе штатных, внештатных, сезонных, совместителей) по всем основаниям.

В число таких выплат и вознаграждений, в частности, включаются:

— вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям;

Для того, чтобы не признавать объектом налогообложения вознагражде¬ния, выплачиваемые индивидуальным предпринимателям, налогоплатель¬щик должен иметь соответствующие основания. Вопрос о таких основаниях тесно увязан с вопросом о возложении на работодателя обязаннос¬тей налогового агента по налогу на доходы физических лиц в тех случаях, когда работодатель выплачивает вознаграждения индивидуальному пред¬принимателю. В соответствии со ст. 226 и 230 НК РФ работодатель освобож¬дается от обязанностей налогового агента, если индивидуальный пред¬приниматель предъявляет документы, подтверждающие его государствен¬ную регистрацию в качестве индивидуального предпринимателя и постановку на учет в налоговых органах. Этих же документов должно быть достаточно, для непризнания вознаграждений, выплачиваемых работода¬телем индивидуальному предпринимателю, объектом налогообложения.

— вознаграждения по авторским и лицензионным до¬говорам;

2) выплаты в виде материальной помощи и иные безвоз¬мездные выплаты в пользу физических лиц, не связанных с налогоплательщиком трудовым договором или договором гражданско-правового характера, предметом которого яв¬ляется выполнение работ (оказание услуг), либо авторским или лицензионным договором. Такое определение объекта налогообложения не всегда в должной мере учитывает характер таких выплат и в некоторых случаях создает проблемы. В первую очередь это касается благотворительных орга¬низаций, которые, имея штатных сотрудников, признаются налого¬плательщиками. Все благотворительные выплаты и иные формы по¬мощи гражданам у этих организаций должны признаваться объектом налогообложения, что вряд ли во всех случаях справедливо. По-ви¬димому, в будущем следует подумать об уточнении определения объек¬та налогообложения в части выплат третьим лицам.

Выплаты и вознаграждения для признания их объек¬том налогообложения не обязательно должны осуществ¬ляться в денежной форме в виде выплат физическому лицу. Вполне возможны выплаты и вознаграждения в на¬туральной форме. Статья 211 НК РФ применительно к нало¬гу на доходы физических лиц определяет доходы в натуральной форме и в качестве примера приводит 3 наибо¬лее распространенные формы их получения. Указанные доходы физического лица подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц на основании правил, предусмотренных гл. 23 НК РФ. Нет оснований пола¬гать, что под выплатами и вознаграждениями в натураль¬ной форме в целях единого социального налога законодатель понимает что-то иное, отличие же в терминоло¬гии (доход и выплаты