Налог на добавленную стоимость

эксплуатации судов либо местом оказания услуг по перевозке.

Рассмотрим один из частных случаев документального оформления оказания подобных услуг. Так, документами, подтверждающими место оказания услуг российской организацией или индивидуальным предпринимателем, являющимися собственниками транспортных средств, за пределами России, являются:

договор аренды российских транспортных средств с экипажем, заключенный российским судовладельцем - налогоплательщиком с иностранным лицом;

выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица за оказанные услуги на счет российского налогоплательщика в российском банке;

документы, подтверждающие фактическое оказание услуг за пределами Российской Федерации.

Статья 149 НК РФ предусматривает освобождение от НДС ряд объектов. Это разновидность налоговой льготы, так как налогоплательщик на основании данной статьи может совершать названные операции, не уплачивая НДС, что в полной мере соответствует определению льгот по налогам и сборам, закреплённую в п.6 ст.56 ч.1 НК РФ.

Положение статьи 149 НК РФ конкретизируется в федеральных законах и подзаконных нормативных правовых актах органов исполнительной власти.

В Налоговом кодексе РФ введено налоговое новшество - впервые предусматривается освобождение от налогообложения операций по оказанию финансовых услуг в виде займа в денежной форме.

Необходимо отметить, что данная льгота касается займодавца, который оказывает услугу по предоставлению займа. Иными словами, от НДС освобождается стоимость услуги. Таким образом, если займы предоставляется за плату (с уплатой процентов), то полученные проценты освобождаются от НДС.

В отличии от текста самой статьи, в Методических рекомендациях важнейший акцент делается на то, что не подлежит налогообложению плата за предоставление взаем денежных средств.

Занятая МНС России позиция обоснованна и правомерна, поскольку, объектом обложения в соответствии со статьёй 39 НК РФ не может быть сама сумма денежного займа, так как отсутствие объекта реализации, поскольку право собственности безвозвратно от займодавца заемщику на эту сумму не переходит, а, по сути, реализована только финансовая услуга, оцененная в виде определенной платы за пользование займом.

Возникает проблема когда, для устранения возможности легального уменьшения налоговой базы, данное освобождение нуждается во введении ограничения ставкой рефинансирования Центрального банка России.

1.3. Порядок исчисления и уплаты НДС в бюджет.

Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, представляет собой общую сумму налога минус налоговые вычеты.

По общему правилу НДС уплачивается по итогам каждого налогового периода не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации НДС уплачивается в соответствии с таможенным законодательством Российской Федерации.

В соответствии с п.1 статьи организация, имеющая обособленные подразделения, обязана уплачивать НДС:

а) по месту своего нахождения;

б) по месту нахождения каждого из обособленных подразделений.

Сумма НДС, подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения организации, рассчитывается по формуле:

Сндс = (С х (Ч + П)) : 2,

где Сндс - сумма НДС, подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения;

С - общая сумма налога, подлежащая уплате организацией;

Ч - удельный вес среднесписочной численности работников (фонда оплаты труда) обособленного подразделения в среднесписочной численности работников (фонде оплаты труда) по организации в целом*(7);

П - удельный вес стоимости основных производственных фондов обособленного подразделения в стоимости основных производственных фондов по организации в целом.

Сумма НДС, подлежащая уплате по месту нахождения организации, в состав которой входят обособленные подразделения (С1), определяется следующим образом:

С1 = С - Ссовокуп.,

где С - общая сумма налога, подлежащая уплате организацией в целом;

Ссовокуп. - сумма НДС, подлежащая уплате по месту нахождения всех обособленных подразделений организации.

Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения (п.1 ст.53 части первой НК РФ).

Согласно абзацу первому п.1 статьи 153 состав налоговой базы как элемента налогообложения по НДС зависит от особенностей реализации произведенных налогоплательщиком или приобретенных им на стороне товаров (работ, услуг).

Кроме того, в статье закреплены и общие правила определения налоговой базы для различных объектов налогообложения: расчет налоговой базы отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг) при применении к этим видам разных налоговых ставок, определение выручки от реализации товаров (работ, услуг) исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров, работ или услуг, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами пересчет выручки (расходов) налогоплательщика в иностранной валюте в рубли по курсу Центрального банка РФ на дату реализации товаров (работ, услуг) или на дату фактического осуществления расходов соответственно.

В абзацах втором и третьем п.1 ст.153 особо оговаривается, что источником правовых норм, регулирующих порядок определения налоговой базы при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, является гл.21 части второй НК РФ, а при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации - гл.21 части второй НК РФ и таможенное законодательство Российской Федерации.

Практически все нормы ст.154 носят отсылочный характер, адресуя правоприменителя при расчете стоимости реализуемых товаров (работ, услуг) к ст.40 части первой НК РФ, посвященной принципам определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения.

По общему правилу налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) представляет собой стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленную по их ценам на основании ст.40 НК РФ. При этом в цену включаются акцизы, если расчет производится по подакцизным товарам и подакцизному минеральному сырью. А НДС и налог с продаж при расчете стоимости товаров (работ, услуг) не учитываются.

При исчислении налоговой базы учитываются любые суммы, полученные в связи с реализацией. Однако в статье 162 указывается, что при исчислении налоговой базы ввести ограничение на учет сумм, полученных в виде процента по векселям, процента по товарному кредиту, санкции только в части превышения таких сумм над суммами, рассчитанными в соответствии со ставкой рефинансирования Банка России. Подобное ограничение позволит уменьшать налоговую базу на законных основаниях. В то же время сужение налоговой базы на ставку рефинансирования приведет к реальным потерям для бюджета3.

Употребляемый в п.1 ст.155 термин "договор реализации товаров (работ, услуг)" неизвестен российскому гражданскому законодательству и, следовательно, его использование в тексте НК РФ представляется некорректным. Согласно п.1 ст.39, ст.146 НК РФ и нормам ГК РФ реализация может происходить по договорам купли-продажи, мены, дарения и др., соглашению о предоставлении отступного или новации.

В соответствии со ст.382 ГК РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.

В НК РФ эти отношения урегулированы в статье 155, в ней отражены два основных способа приобретения права требования.

Первоначально следует определить, что понимает законодатель под дважды встречающейся в статье оборотом "финансовые услуги", ибо представляется, что без такого определения понятий не очень удачно сформулированные положения ст.155 НК РФ будет весьма сложно адекватно истолковать.

Сам факт приобретения права требования рассматривается законодателем как реализация финансовых услуг.

В ст.155 НК РФ имущественные права рассматриваются - как оказание приобретателем права финансовой услуги правообладателю. Такой подход к определению сущности уступки права требования можно считать спорным, а употребление в данном контексте термина "финансовая услуга" не вполне адекватным. Представляется, что избранные законодателем способы изложения и формулировка ст.155 НК РФ преследуют цель отграничить механизм определения налоговой базы по НДС при факторинге от соответствующего механизма при цессии.

Договоры поручения, комиссии, агентский регламентируются гл.49, 51, 52 ГК РФ соответственно. Налогоплательщики, получающие доход на основе этих договоров при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица, определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждения по договору.

По договору комиссии вознаграждение получает комиссионер, а по агентскому договору - агент. Правила определения размера вознаграждения такие же, как по договору поручения.

Особенность налогообложения применительно к перечисленным договорам состоит в том, что операции по реализации услуг, оказываемых на основе этих договоров и связанных с реализацией товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению на основании ст.149 НК РФ, не выводятся из-под действия НДС (п.2 комментируемой статьи). Исключение составляют лишь посреднические услуги по реализации на территории России.

Нельзя не обратить на досадную